2.2　销售业务的收入与成本确认

与成本、费用对应的是收入、收益。在企业生产、经营过程中，收入、收益的来源大部分是由销售业务产生，还有一些是与日常经营活动无直接关系的收入和收益，或是投资收益等。因此，销售业务的核算工作也非常重要。

2.2.1　正常情况下销售货物的收入确认处理

企业在对货物的销售业务进行会计处理时，先要考虑的是销售商品的收入是否符合收入确认条件，如果符合，则应确认收入并结转对应的成本。在确认收入时，最明显的条件就是收入的实现时间，如表2-2所示。

范例解析　销售货物要同时确认收入并结转成本

2020年1月10日，乙公司向丙公司销售了一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为200000.00元，增值税税额为26000.00元。乙公司承诺包运输。1月13日收到款项，该批商品的成本为11.00万元，乙公司应做如下账务处理。

①1月10日，销售商品开出发票，确认收入并结转成本。

借：应收账款　　226000.00

贷：主营业务收入　　200000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　26000.00

借：主营业务成本　　110000.00

贷：库存商品　　110000.00

②1月13日，收到货款。

借：银行存款　　226000.00

贷：应收账款　　226000.00

如果企业在销售商品的业务中，商品已经发出，但还不符合收入的确认条件，此时又该如何处理呢？这种情形下，必须增设“发出商品”科目，用来核算并反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本。如果发出商品时已经开出了增值税发票，则纳税义务已经发生，需进行增值税销项税额的核算；如果发出商品时还未开出增值税发票，则在实际开出发票时确认纳税义务的发生，并核算增值税销项税额。

范例解析　销售的商品已经发出但暂不符合收入确认条件的处理

2020年1月10日，甲公司向经常合作的一位老客户销售了一批商品，采用托收承付方式结算货款。已知公司在当天就发出了商品，且开出了增值税专用发票，注明售价250000.00元，增值税税额32500.00元。该批商品的成本为120000.00元，甲公司在1月13日办妥了托收手续，1月14日收到货款，财会人员应做如下账务处理。

①发出商品时核算商品的成本。

借：发出商品　　120000.00

贷：库存商品　　120000.00

同时，确认应缴纳的增值税销项税额。

借：应收账款　　32500.00

贷：应交税费——应交增值税（销项税额）　　32500.00

②1月13日，办妥托收手续，确认销售收入，同时结转销售成本。

借：应收账款　　250000.00

贷：主营业务收入　　250000.00

借：主营业务成本　　120000.00

贷：发出商品　　120000.00

③1月14日，收到货款。

借：银行存款　　282500.00

贷：应收账款　　282500.00

需要注意的是，这种情形下的后续结转成本的环节，贷方科目应为“发出商品”，而不是“库存商品”，目的是转销“发出商品”的账面价值，结平“发出商品”账户。

如果甲公司是在办妥托收手续的当天开具增值税专用发票，则案例中没有第①步的第二个会计分录，相应地，第②步中的第一个会计分录将变为如下所示的样子。

借：应收账款　　282500.00

贷：主营业务收入　　250000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　32500.00

2.2.2　发生商业折扣的业务如何确认收入

商业折扣是指企业为了促销商品而给予的价格优惠，一般在销售时发生，商业折扣金额不构成最终成交价格的一部分。因此，发生商业折扣的销售业务，以扣除了商业折扣金额后的余额作为销售收入，确认入账。

范例解析　折扣后的金额作为收入额入账

2020年1月15日，某服装销售公司向某批发商销售了一批羽绒服。为了让批发商尽可能多地购买，公司约定，购买100件及以上的，给予8％的商业折扣。已知该批羽绒服有120件，总价款本应是60000.00元（不含税），按照约定，公司给予了批发商4800.00元（60000.00×8％）的折扣，同时开具了增值税专用发票，注明价款60000.00元，商业折扣金额4800.00元，增值税税额7176.00元。该批羽绒服的成本为32000.00元，批发商在当天自行运走了这批羽绒服，1月16日，销售公司收到了批发商转账的货款。公司财会人员应做如下账务处理。

①1月15日，开出发票并确认收入，同时结转成本。

确认的收入金额=60000.00-4800.00=55200.00（元）

增值税销项税额=55200.00×13％=7176.00（元）

借：应收账款　　62376.00

贷：主营业务收入　　55200.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　7176.00

借：主营业务成本　　32000.00

贷：库存商品　　32000.00

②1月16日，收到货款。

借：银行存款　　62376.00

贷：应收账款　　62376.00

通常发生商业折扣的业务，销售方会在开出的发票上同时注明售价和折扣金额。因为相关税收政策规定，纳税人采取折扣方式销售货物的，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，则可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，无论财务上怎么处理，均不得从销售额中扣减折扣额后计算增值税销项税额，应缴纳的增值税销项税额也会按原价计算。

2.2.3　发生现金折扣的业务如何确认收入

现金折扣是指销售方为了鼓励购货方尽快付款或者在规定的期限内付款而向购货方提供的债务扣除。现金折扣一般发生在销售商品以后，且现金折扣是否发生以及发生多少等均要视购货方的付款情况而定，因此，销售方在确认销售收入时不能扣除现金折扣额，而应按照原价确认销售收入。

另外，销售方可根据实际情况，决定现金折扣是否考虑增值税税额。包含增值税进行现金折扣的，计算基数为含税价款；不包含增值税进行现金折扣的，计算基数为不含税价款。企业发生的现金折扣将计入财务费用，通过“财务费用”科目核算。

范例解析　确认的收入总额应包括现金折扣金额

丙公司为增值税一般纳税人，2020年1月10日对外销售了一批商品，价值150000.00元（不含税），向购买方开具了增值税发票，注明了价款和19500.00元的增值税税额。已知该批商品的成本为65000.00元，双方签订的购销合同中约定了现金折扣条件为：2/10，1/20，N/30，公司当天就发出了商品，符合销售收入确认条件，1月17日购货方支付了货款。假定计算现金折扣时不考虑增值税，则应做的账务处理如下。

“2/10，1/20，N/30”表示购货方如果在10天内付款，则享受销售方给予2％的折扣；如果在10～20天内付款，则享受1％的折扣；如果超过20天付款，则不享受任何折扣，且最长的付款期限为30天。

①1月10日，发出商品，开出发票，确认收入并结转成本。

借：应收账款　　169500.00

贷：主营业务收入　　150000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　19500.00

借：主营业务成本　　65000.00

贷：库存商品　　65000.00

②1月17日收到货款时，确认财务费用。

确认的财务费用=150000.00×2％=3000.00（元）

借：银行存款　　166500.00

财务费用　　3000.00

贷：应收账款　　169500.00

如果该案例中的现金折扣要考虑增值税，则丙公司要确认的财务费用为3390.00元（169500.00×2％），最终实际收到的货款金额为166110.00元（169500.00-3390.00），即借方“银行存款”科目对应的金额为166110.00元，“财务费用”科目对应的金额为3390.00元。

2.2.4　发生销售折让的业务如何确认收入

在经营者的销售业务中，除了会发生给予现金折扣的情况，还会发生给予销售折让的情形。销售折让是指企业因售出的商品不符合要求而在售价上给予购买方价格减让的举措。企业的财会人员在对发生销售折让的销售业务进行核算时，必须要分情况处理：一是销售折让发生在销售方确认销售收入前，二是发生在已经确认销售收入后，且不属于资产负债表日后事项。

（1）确认销售收入前发生销售折让

如果销售折让发生在售货方确认销售收入前，则直接按照扣除了销售折让后的金额确认为销售收入，并相应地计算应缴纳的增值税销项税额。由于商品没有退回，所以对应的售出商品的成本不能做任何冲减处理。

范例解析　确认收入前发生销售折让的账务处理

2020年1月13日，乙公司向某公司销售了一批商品，双方约定在购买方收到商品后再开具增值税发票，当天商品已经发出。已知该批商品成本为40000.00元，不含税售价为75000.00元，增值税税率为13％。1月14日，购买方收到商品后，在验收时发现商品质量不符合购销合同的要求，于是要求乙公司在价格上给予5％的折让。当天乙公司确认了售出商品的情况，确定购买方提出的销售折让要求确实符合原合同的约定，遂同意并办妥了相关手续（假定销售折让不考虑增值税税额），向购买方开具了增值税专用发票。1月15日，乙公司收到了这批购货款，相关账务处理如下。

已知乙公司在给予销售折让前还没有开具增值税发票，且未收到货款，因此还未确认销售收入。所以1月14日根据扣除了销售折让金额后的钱款确认为销售收入，并核算应缴纳的税费。而1月13日时只做发出商品的账务。

①1月13日发出商品。

借：发出商品　　40000.00

贷：库存商品　　40000.00

②1月14日发生销售折让，开出发票，确认收入，结转成本。

确认为销售收入的金额=75000.00×（1-5％）=71250.00（元）

应缴纳的增值税销项税额=71250.00×13％=9262.50（元）

借：应收账款　　80512.50

贷：主营业务收入　　71250.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　9262.50

借：主营业务成本　　40000.00

贷：发出商品　　40000.00

③1月15日收到货款。

借：银行存款　　80512.50

贷：应收账款　　80512.50

（2）确认销售收入后发生销售折让

如果销售折让发生在售货方确认销售收入后，且该行为不属于资产负债表日后事项，则发生折让时应冲减当期的销售商品收入，并对按规定允许扣除的增值税税额进行增值税销项税额的冲减。由于售出的商品没有退回企业，对企业来说发生的商品成本没有变化，所以不做任何商品成本的冲减处理。

范例解析　确认收入后发生销售折让的账务处理

2020年1月13日，乙公司向某公司销售了一批商品，成本为40000.00元。双方签订购销合同，当日发出商品，乙公司开出增值税专用发票，注明价款为75000.00元（不含税），增值税税额为9750.00元，同时会计处理上确认了销售收入。1月14日，购买方收到商品后，在验收时发现商品质量不符合购销合同的要求，于是要求乙公司在价格上给予5％的折让。当天乙公司确认了售出商品的情况，确定购买方提出的销售折让要求确实符合原合同的约定，遂同意并办妥了相关手续（假定销售折让不考虑增值税税额），同时向购买方开具了增值税专用发票（红字）。1月15日，乙公司收到了购货款。增值税税率为13％，账务处理如下。

乙公司在1月13日时开出了增值税专用发票，发出了商品，确认了销售收入，因此当天还要结转这批商品的成本。1月14日发生销售折让时，相应地就要做收入和税费的冲减账务。

①1月13日发出商品，开出发票，确认收入，结转成本。

借：应收账款　　84750.00

贷：主营业务收入　　75000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　9750.00

借：主营业务成本　　40000.00

贷：库存商品　　40000.00

②1月14日，发生销售折让，冲减收入和税费。

冲减的销售收入=75000.00×5％=3750.00（元）

冲减的增值税销项税额=3750.00×13％=487.50（元）

借：主营业务收入　　3750.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　487.50

贷：应收账款　　4237.50

③1月15日，收到货款。

实际收到的货款金额=84750.00-4237.50=80512.50（元）

借：银行存款　　80512.50

贷：应收账款　　80512.50

对比本小节中的两个案例可知，发生销售折让的销售业务，虽然销货方最终收到的价款都是80512.50元，但是在账务处理上有明显的区别。对于企业的财会人员来说，这样的区别不能被小视。

2.2.5　发生销售退回的业务如何做收入账

发生销售退回的业务，会计处理上与发生销售折让类似，但有一点与销售折让明显不同，即发生销售退回时，不仅要冲减收入和税费，还要冲减成本，因为商品退回给了出售方，对出售方来说库存商品增加了，对应的销售成本就减少了。而且，如果销售业务中还发生了现金折扣，则还需要冲减财务费用。

至于是否需要冲减收入、成本和税费，要看发生销售退回时是否已经确认了收入和应交的税费，是否已经结转了成本。也就是说，如果发生销售退回时还没有确认收入和应交的税费，也还没有结转销售成本，则不需冲减。

（1）确认收入前发生销售退回

如果企业在确认销售收入前发生了销售退回，那么就无须做收入的冲减处理。此时肯定也没有结转成本，因此冲减的就是发出商品，即借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。

范例解析　确认收入前发生销售退回的收入账

2020年1月6日，甲公司向丙公司销售了一批商品，成本为35000.00元，双方签订了购销合同，当天向丙公司开具了增值税专用发票，注明价款为70000.00元，增值税税率和税额分别为13％和9100.00元，但当天没有确认收入。由于双方合作紧密，约定了“2/10，1/20，N/30”的现金折扣条件（假定现金折扣不考虑税费）。1月8日，丙公司收到商品，在验收入库时发现一半的商品存在严重的质量问题，必须退回甲公司。甲公司查证后确定情况属实，于是同意了丙公司的退货要求，并按规定向丙公司开具了增值税专用发票（红字），当日收到退回的商品，退货验收入库，同时收到丙公司1月10日支付货款的承诺。1月10日，甲公司收到货款。整个流程的账务处理如下。

①1月6日，发出商品，确认应交税费。

借：发出商品　　35000.00

贷：库存商品　　35000.00

借：应收账款　　9100.00

贷：应交税费——应交增值税（销项税额）　　9100.00

②1月8日，收到退回商品，开具红字发票，冲减发出商品和应交税费，增加库存商品的账面价值，同时确认现金折扣对应的财务费用和具体的主营业务收入。

冲减的商品成本=35000.00×50％=17500.00（元）

应确认的主营业务收入=70000.00×50％=35000.00（元）

冲减的应交税费=35000.00×13％=4550.00（元）

现金折扣金额=35000.00×2％=700.00（元）

借：库存商品　　17500.00

贷：发出商品　　17500.00

借：应交税费——应交增值税（销项税额）　　4550.00

贷：应收账款　　4550.00

借：应收账款　　34300.00

财务费用　　700.00

贷：主营业务收入　　35000.00

③1月10日，收到货款。

实际收到的货款金额=9100.00+34300.00-4550.00=38850.00（元）

借：银行存款　　38850.00

贷：应收账款　　38850.00

该案例中，1月6日虽然没有确认销售收入，但已经开具了发票，因此需要核算应交的增值税销项税额，同时通过“发出商品”科目核算销售商品的成本。1月8日发生销售退回时，退回了一半的商品，因此要对应之前的会计处理冲减发出商品和应交的增值税销项税额，即案例中第②步中的前两个会计分录。

由于1月8日丙公司承诺会在1月10日付款，根据双方签订的购销合同约定，可享受价款2％的现金折扣，所以确认的主营业务收入依然是一半商品的售价，即35000.00元，而应收账款是扣除了现金折扣后的金额，即34300.00元。1月10日收到货款时，金额为一半商品应缴纳的增值税销项税额和扣除现金折扣后的一半商品的主营业务收入金额。简单计算理解为：70000.00+9100.00-35000.00-4550.00-700.00=38850.00（元）

（2）确认收入后发生销售退回

如果企业在确认销售收入后发生了销售退回，且该行为不属于资产负债表日后事项，那么应在发生时冲减当期的销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本和增值税销项税额，此时都做相反会计分录。如果发生了现金折扣，还需调整财务费用。

范例解析　确认收入后发生销售退回的收入账

2020年1月6日，甲公司向丙公司销售了一批商品，成本为35000.00元，双方签订了购销合同。当天向丙公司开具了增值税专用发票，注明价款为70000.00元，增值税税率和税额分别为13％和9100.00元，确认了销售收入。其他情况与前一个案例完全相同，这种情形下的账务处理流程如下。

①1月6日，发出商品，开具发票，确认收入和税费，结转成本。

借：应收账款　　79100.00

贷：主营业务收入　　70000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　9100.00

借：主营业务成本　　35000.00

贷：库存商品　　35000.00

②1月8日，发生一半商品的销售退回，验收退货入库，开具增值税红字发票，冲减销售收入、税费和销售成本，同时确认计入财务费用的现金折扣金额。

应冲减的主营业务收入=70000.00×50％=35000.00（元）

应冲减的应交税费=35000.00×13％=4550.00（元）

应冲减的销售成本=35000.00×50％=17500.00（元）

应确认为财务费用的现金折扣金额=35000.00×2％=700.00（元）

借：主营业务收入　　35000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　4550.00

贷：应收账款　　39550.00

借：库存商品　　17500.00

贷：主营业务成本　　17500.00

原本应该确认的财务费用为1400.00元（70000.00×2％），但有一半的商品发生了销售退回，因此这一半商品对应的一半现金折扣也要冲减，最终确认的财务费用就为700.00元。

借：财务费用　　700.00

贷：应收账款　　700.00

③1月10日，收到货款。

实际收到的货款金额=79100.00-39550.00-700.00=38850.00（元）

借：银行存款　　38850.00

贷：应收账款　　38850.00

在该案例中，1月6日发出商品的同时开具了增值税发票，且确认了收入，所以在1月8日发生销售退回时，账务处理上要对销售收入、税费和销售成本等做冲减处理，同时根据发生的现金折扣调整财务费用。

虽然最终两种情况下实际收到的货款是相同的，但账务处理有很大的不同，财会人员必须分清楚掌握。

2.2.6　其他业务收入的确认与核算

前面2.2.1～2.2.5节讲述的都是主营业务收入，即企业从事本行业生产经营活动取得的收入，通俗点说就是与生产经营范围直接相关的销售所得。而本小节介绍的其他业务收入是指企业在自身主营业务以外的其他日常经营活动取得的收入，常见的有销售材料物资和包装物的所得、转让无形资产使用权所得以及固定资产和包装物等的出租所得。

虽然其他业务收入具有不经常发生、每笔业务金额通常较小等特点，但财会人员也必须认真掌握这类收入的核算与账务处理方法。

企业发生其他业务收入时，通过“其他业务收入”科目核算，对应需要结转成本的，通过“其他业务成本”科目核算。

范例解析　出售多余的原材料产生其他业务收入

2020年1月初，丙公司决定停止某种产品的生产。在1月14日完成最后一笔订单的生产后，发现所用的原材料还有剩余，以后也没有用处了，就决定将剩余的原材料对外出售。已知该批原材料成本为10000.00元，售价为13000.00元，账务处理如下。

确认原材料销售收入为其他业务收入，同时结转原材料的成本。在结转成本时，不再考虑进行增值税进项税额的转出。应确认的增值税销项税额为1690.00元（13000.00×13％）。

借：银行存款　　14690.00

贷：其他业务收入　　13000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　1690.00

借：其他业务成本　　10000.00

贷：原材料　　10000.00

结转其他业务成本时，贷方必然是“原材料”“累计折旧”和“累计摊销”等科目，而不会是“库存商品”科目。

范例解析　以经营租赁方式出租厂房收取的租金计入其他业务收入

某公司旗下有一栋自建厂房，原值为1600.00万元，使用寿命为20年，不考虑净残值，已经使用了4年并计提了折旧320.00万元。2020年1月初，公司将该厂房对外出租给其他单位使用，双方签订了房产租赁合同，约定每年支付租金180.00万元。已知不动产租赁业务的增值税税率为9％，那么该公司应做的账务处理如下。

每年应核算增值税销项税额=1800000.00×9％=162000.00（元）

每年应核算的折旧额=16000000.00÷20=800000.00（万元）

借：应收账款　　1962000.00

贷：其他业务收入　　1800000.00

应交税费——应交增值税（销项税额）　　162000.00

借：其他业务成本　　800000.00

贷：累计折旧　　800000.00

当企业出租不动产时，增值税税率为9％；如果出租有形动产，则增值税税率为13％，比如出租生产设备。如果是转让无形资产的使用权，则需要通过“累计摊销”科目来核算摊销金额，同时将摊销金额确认为其他业务成本。转让无形资产使用权对应的增值税税率为6％。如果是出售无形资产所有权，则账务处理上应是“无形资产的处置”，不会涉及“其他业务成本”科目的核算，相关内容将在本书的第4章作详细介绍。

2.2.7　营业外收入和营业外支出的发生与核算

营业外收入指与企业生产经营过程无直接关系，但应列入当期利润的收入和利得，如罚款所得、查不出原因的现金盘盈所得等；营业外支出指与企业生产经营过程无直接关系，但会影响当期利润的各种支出和损失，如罚款支出、捐赠支出和非常损失等。

（1）营业外收入

企业发生的营业外收入通过“营业外收入”科目核算，它属于企业的纯收入，因此没有对应的成本，而营业外收入与营业外支出也没有对应关系，两者是独立的。

范例解析　员工迟到罚款计入营业外收入

甲公司为了做好职工的管理工作，制定了一套比较完善的职工管理办法。其中一条规定就是：员工每迟到一次，罚款30.00元；如果无故旷工，则罚款120.00元。2020年1月13日，行政部李勋上班迟到，按规定需要交纳罚款30.00元，李勋当天向出纳人员支付了现金30.00元。针对该事件，财会人员根据相关票据确认营业外收入。

借：库存现金　　30.00

贷：营业外收入——罚款收入　　30.00

注意，罚款收入一般通过“营业外收入”科目核算，而不涉及“其他应收款”科目。除此以外，企业发生的、无法查明原因的现金盘盈所得，也通过“营业外收入”科目核算。

范例解析　盘盈的现金查不出原因计入营业外收入

2020年1月底，丙公司对自身内部的库存现金进行了一次清查盘点，发现现金实有数比库存现金账面余额多了300.00元。经过多方查找也没有找到原因，于是报经领导审批后，做营业外收入处理。

①盘盈现金，报经批准前。

借：库存现金　　300.00

贷：待处理财产损溢——现金盘盈　　300.00

②报经批准处理后，根据审批意见确认营业外收入。

借：待处理财产损溢——现金盘盈　　300.00

贷：营业外收入　　300.00

（2）营业外支出

企业发生的营业外支出通过“营业外支出”科目核算，它属于企业的纯成本，不与任何收入对应。

范例解析　企业违反相关规定交纳的罚款确认为营业外支出

2020年1月初，某公司被主管税务机关查出2019年度发生了偷税行为，于是要求该公司缴纳税费滞纳金和相应的罚款。已知滞纳金和罚款的总金额为5000.00元，企业以银行存款付讫，财会人员需做的账务处理如下。

借：营业外支出——罚款和滞纳金　　5000.00

贷：银行存款　　5000.00

企业因为应交税费的问题产生的滞纳金和罚款，均计入“营业外支出”科目进行会计核算。除此外，一些企业为了回馈社会，还会通过专门的非营利社会团体向需要帮助的群体捐款，对企业来说，这些捐款支出也会形成营业外支出，通过“营业外支出”科目核算。

范例解析　企业对外捐款形成营业外支出

2020年1月17日，某企业通过当地的一家正规的非营利性社会机构向贫困地区的小孩捐赠了善款10.00万元，并委托该机构购买冬季物资运往贫困地区。在公司捐赠现款时，企业财会人员要做如下账务处理。

借：营业外支出——捐赠支出　　100000.00

贷：银行存款　　100000.00

如果企业的原材料盘亏，且查明是洪水、台风等自然灾害或火灾等非常原因造成的，则考虑相关责任人和保险公司的赔偿款后，净损失也要确认为营业外支出，在“营业外支出”科目中核算。

范例解析　火灾烧毁原材料的净损失确认为营业外支出

2020年1月14日，乙公司对自身内部原材料进行了一次清查盘点，发现短缺了1500.00元的材料。经查明，是管理不善引起火灾而烧毁了部分原材料。保险公司赔偿了1000.00元，剩余的损失在报经领导审批后，根据处理意见确认为营业外支出。财会人员需做如下账务处理。

①盘亏原材料，审批前。

借：待处理财产损溢——材料盘亏　　1500.00

贷：原材料　　1500.00

②审批处理后，确认营业外支出。

借：其他应收款　　1000.00

营业外支出——材料盘亏　　500.00

贷：待处理财产损溢——材料盘亏　　1500.00